Классификация и эквивалентность форм бухгалтерского учета

Н.А.Блатов (1928) вводит и различает два фундаментальных для учета понятия: система и форма. "Системой, - пишет он, - мы называем законченную организацию счетных записей, являющуюся логическим развитием единого основного принципа (двусторонности, О.К.) и обладающую полнотой, всесторонностью и универсальностью.

Формой мы называем совокупность практических методов и приемов ведения основных книг, при помощи которых осуществляется данная система" .112

В соответствии с В.Ф.Палием и Я.В.Соколовым под формой учета понимается "процедура по записи данных из первичных документов в целях обобщения и получения по ним отчетности. ...Таким образом, форма учета предполагает систему структурных элементов, связей между ними, действий с первичными документами, а также способы представления результатной учетной информации"[115, с. 192].

В докомпьютерном периоде развития бухгалтерского учета выделялось, по крайней мере, двенадцать форм счетоводства по трем классификационным основаниям (115, с.200): по способу обработки: = Р - ручные, М - машинные; по глубине аналитического учета: = Ь=1 - одношаговые, разграничивающие хронологический учет на синтетический и аналитический; Ь=2 - двухшаговые, разграничивающие хронологический и систематический учет на синтетический и аналитический; Ь = оо - допускающий сложное ирархическое деление; по способу ведения хронологического и систематического учета: С=0 - строго разделяющие хронологическую и систематическую запись (так называемые синоптические формы) и 00, допускающие объединение хронологической и систематической записи в одном регистре {синхронистические формы). Соответствующая классификационная таблица приведена в Приложении 2 к настоящей диссертационной работе.

Р.С.Рашитов [126, с. 112-127] предлагает принципиально иной, формально-логический подход к классификации форм бухгалтерского учета (моделей форм счетоводства), где в ее основание положены следующие признаки:

? тип учета: = 1) Аналитический учет (А) и синтетический (С) ведутся параллельно; 2) Аналитический (А) предшествует - синтетическому учету (С);

? типы записей, реализуемых с помощью учетных регистров:= 1) X -хронологическая; 2) С1 - систематическая запись; 3) СХ - синхронная запись; 4) X -? С1 - переход от хронологической записи киз

систематической; 5 ) С1 -> СХ - переход от систематической записи к синхронной.

По типу учета система может находится в двух состояниях: либо параллельный аналитический и синтетический учет, либо аналитический учет предшествует синтетическому. С другой стороны, по типам записей (их перечислено пять) система может находится в 5 =25 состояниях. Общее же количество теоретически возможных состояний 2-25 = 50. Однако, по мнению Р.С.Рашитова, вероятно, вполне обоснованному, из всего множества теоретически возможных пятидесяти форм учета практическое значение имеют пять основных моделей форм счетоводства, одна из которых предлагается в качестве машинной формы учета, в которой аналитический учет А предшествует синтетическому С, а первичные записи выполняются по синхронной схеме СХ, т.е. хронологическая запись объединяется с систематической.

Следует подчеркнуть, что классификации форм учета, предложенные В.Ф.Палием, Я.В.Соколовым и Р.С.Рашитовым, даны по состоянию на 1984 год, когда еще существовала таблично-перфокарточная форма учета, а технической базой которых еще были перфорационно-вычислительные машины и ЭВМ, использующие в качестве первичных носителей информации перфокарты и перфоленты, персональные ЭВМ были для нашей страны экзотикой, да и технические возможности первых персональных компьютеров были весьма ограничены.

Сегодня практически не существует бухгалтерий, которые не использовали бы в своей повседневной работе программные продукты, автоматизирующие и соответственно значительно облегчающие труд бухгалтера. Возможности персональных компьютеров значительно расширились в сравнении со средствами уже музейной вычислительной техники, под которые разрабатывалась таблично-перфокарточная система учета. Более того, сейчас буквально в считанные месяцы происходит обновление парка персональных компьютеров и их программного114

обеспечения, практически неограниченными становятся их возможности (скорость, быстродействие, память), которые далеко не полностью используются еще в программном обеспечении бухгалтерского учета.

Большое количество и разнообразие программных продуктов (на последней выставке "Бухгалтерский учет и аудит" в 1998 году 120 фирм-экспонентов представили 400 программных продуктов [38, с.43-44] , требует переосмысления достигнутых результатов и, соответственно, иных подходов к пониманию того, что сегодня следует подразумевать под формой бухгалтерского учета. В этом смысле опережающим свое время представляется видение данной проблемы, высказанное В.Ф.Палием и Я.В.Соколовым в цитируемом ниже руководстве по теории бухгалтерского учета: "Сущность формы учета не зависит от характеристики применяемых технических средств, и, следовательно, определение формы должно быть приемлимым для всех способов обработки учетных данных. Поэтому формой учета следует называть совокупность алгоритмов для обработки первичных данных и получения результатной учетной информации с помощью заданных технических средств. Алгоритмы могут выступать в виде системы взаимосвязанных учетных регистров, определяющих последовательность и способы регистрации в них первичных данных. Такие регистры предназначены для ручной или полумеханизированной обработки данных. ... Независимо от техники учета алгоритм, обеспечивающий определенную последовательность учетных действий, выступает основным понятием формы." [115, с. 194]. Настоящая точка зрения близка автору настоящей диссертационной работы, и поэтому ее следует дополнить замечанием о принципиальном различии докомпьтерных и компьютерных форм счетоводства.

В условиях докомпьютерного счетоводства (к которым следует отнести, по нашему мнению, и таблично-перфокарточную форму учета) первичные и промежуточные учетные регистры (мемориальные ордера, журнальные ордера, оборотно-сальдовые ведомости, и т.п.) являются средствами ведения115

учета. С их помощью бухгалтер запоминает, сортирует и группирует бухгалтерскую информацию, переписывая итоги в промежуточные, а из них в сводные регистры - главную книгу, оборотно-сальдовый баланс, сальдовый отчетный баланс и в другие сводные бухгалтерские и налоговые отчеты.

В условиях компьютерного счетоводства бухгалтер-пользователь компьютерной программы заносит только проводки в единственный первичный учетный регистр - в экранный образ журнала операций. Форма его на экране компьютера может быть разной.

Например, в программе "1С: Бухгалтерия" заносятся проводки непосредственно или автоматизированным путем с помощью типовых проводок, а также в режиме "Документы и расчеты", с помощью которого проводки тоже могут формироваться автоматически, благодаря заранее записанным на макроязыке алгоритмам их формирования в зависимости от типа операции. Форма экранного журнала операций практически полностью соответствует обычному журналу операций при докомпьютерном счетоводстве, что создает для пользователя некоторые проблемы, связанные с поиском нужных проводок, поскольку экран оказывается перегруженным различной информацией.

В других программах, например, таких, как "Инфобухгалтер", "БЭСТ", "ПАРУС" реализована несколько другая идеология: приоритет отдан типовым операциям, по каждой из которых внизу экрана появляется соответствующая операции группа проводок, но и здесь также предусмотрен непосредственный ("ручной") ввод проводок. С точки зрения пользователя второй вариант удобней, так как экран не перегружен, поскольку на нем появляются только те проводки, которые относятся к конкретной операции. Однако все это не меняет сути дела, поскольку в конечном итоге бухгалтер заполняет только журнал операций или при многопользовательской системе - несколько пользователей заполняют свои журналы, которые затем на автоматизированном рабочем месте главного бухгалтера сливаются в общий журнал операций.116

Все же остальные первичные и промежуточные учетные регистры (мемориальные ордера, журнальные ордера, оборотно-сальдовые ведомости счетов и другие), а также сводные отчеты (главная книга, оборотно-сальдовый баланс, отчетный сальдовый баланс, налоговая и иная отчетность), получаются автоматически на основе журнала операций по запросам пользователя, а при необходимости с помощью встроенного макроязыка могут быть сформированы алгоритмы и не предусмотренных в типовой программе форм отчетов.

Таким образом, не имеет смысла определять при компьютерном счетоводстве форму учета по типам первичных регистров учета, например, как мемориально-ордерную или журнально-ордерную, так как:

? во-первых, любой регистр (например, мемориальный ордер или

журнальный ордер) может быть получен в любой момент время и для одного и того же счета по запросу пользователя могут быть получены, например, мемориальный и журнальный ордер, один за другим, причем за считанные секунды;

? во-вторых, все перечисленные регистры, за исключением экранного образа

журнала операций, средствами учета в условиях компьютерного

счетоводства уже не являются.

В этом собственно и состоит принципиальное отличие докомпьютерного счетоводства от компьютерного, в условиях которого учетные регистры, форма которых ранее определяла и форму учета (мемориально-ордерная, журнально-ордерная и т.п.), средствами ведения учета уже не являются. Они есть лишь форма представления бухгалтерской информации в экранном образе, в виде сохраненного файла или в виде распечатки на принтере. В связи с этим нет даже необходимости хранить в бумажном виде все учетные регистры, которые ранее были необходимы для завершения работы над бухгалтерскими отчетами, поскольку, как уже отмечалось, любой из них, по любому счету, в заданной группировке и по хронологии может быть117

сформирован в любой момент по запросу пользователя и для различных целей, в том числе и для целей сторонней аудиторской или налоговой проверки.

В настоящей работе предлагается деление систем бухгалтерского учета на докомпьютерные и компьютерные, а внутри них по формам учета в соответствии с основаниями группировки, соответствующим системам учета

(табл. 2.2).

Таблица 2.2 Классификация систем и форм счетоводства

Система счетоводства Формы учета: основания

группировки -по В.Ф.Палию,

Я.В.Соколову

ДОКОМПЬЮТЕРНАЯ Староитальянская

Новоитальянская

Немецкая

Французская

Американская

Русская

Логисмография

Шахматная

Интегральная

Мемориально-ордерная

Журнально-ордерная

Таблично-перфокарточная

КОМПЬЮТЕРНАЯ Форма учета: основание

группировки - по группам

пользователей

Мини-бухгалтерии

Интегрированные системы

Комплексные системы

Модульные системы под ключ

Другие системы, ориентированные на

запросы пользователей

Программно-информационные технологии6 - одна из немногих отечественных отраслей, которая стремительно развивается, несмотря на все трудности нашей экономики. Сильнейшим толчком для этого послужил

6 Здесь частично используется материал обзора бухгалтерских программ В.М.Набокова, представленный в моей монографии [65,с.350-362].118

массовый ввоз персональных компьютеров в нашу страну, совпавшую со временем начала перестройки. Ажиотажный организация консалтинговой фирмы спрос на вычислительную технику и, следовательно, на программное обеспечение привел к появлению многочисленных фирм и просто отдельных разработчиков, которые создавали программы автоматизации отдельных участков бухгалтерского учета без методической проработки и комплексного подхода. В то время в условиях подавляющей компьютерной безграмотности и отсутствия каких-либо программных средств для данного класса вычислительной техники такая ситуация была, пожалуй, естественной, хотя во многих случаях лишь приводила к созданию программных продуктов, которые так и никогда не были востребованы бухгалтерами, кому они, в конечном счете и предназначались. Однако этот этап "романтического" развития не прошел даром, так как были осознаны возможности персональных компьютеров, их преимущества перед ранее используемой вычислительной техникой. Главным является то, что появилась концепция, обосновывающая возможность создания универсальной программы, позволяющей организовать учет от записи проводок в компьютерный журнал операций до получения любых промежуточных и сводных форм бухгалтерской отчетности. Это был существенный прорыв по сравнению с докомпьютерными технологиями, даже теми, где использовались программно-управляемые вычислительные машины (перфорационные вычислительные машины и ЭВМ предыдущих поколений), и, которые вследствие их ограниченных технических возможностей базировались на концепции разделения бухгалтерского труда по участкам учета.

Поэтому следующий виток развития, связанный с образованием многочисленных мелких фирм, ТОО, кооперативов, характеризовался необходимостью создания универсальных, хорошо тиражируемых продуктов для ведения финансового и управленческого учета на малых предприятиях. Одной из первых разработок такого рода была программа "Финансы без проблем" (фирма "Хакере Дизайн", г.Мариуполь). Несколько позже119

появились аналогичные по назначению пакеты программ: "Турбо-Бухгалтер" (фирма "Диц", г.Москва), "1С: Бухгалтерия" (фирма "1С: г.Москва) и другие пакеты, ориентированные на бухгалтеров малых предприятий с небольшим объемом операций.

К настоящему времени, пройден огромный путь и, по сути дела, произошли революционные изменения в сфере программно-информационных технологий. За этот, достаточно короткий период времени (менее десяти лет) сменилось несколько поколений вычислительной техники и программных средств (достаточно, например, указать на практически повсеместный переход от 008 к \\^ПС1ОЛУ8), существенно изменились концепции и подходы к автоматизации бухгалтерского учета. Современное состояние рынка программ автоматизации бухгалтерского учета определяется потребностью в комплексном учете и анализе финансовой деятельности средних и крупных предприятий. На первый план выходят крупные многопользовательские системы, основанные на современных системах связи и обработки информации, которые позволяют коллективу бухгалтеров вести одновременно взаимосвязанные участки учета, а руководству предприятия дают возможность оперативного доступа к достоверной информации и принятия управленческих решений.

Классификация бухгалтерских программ. Практически все известные бухгалтерские программы с функциональной точки зрения, т.е. по составу выполняемых функциональных задач и связях между ними можно разделить на следующие классы (рис. 2.13).

Мини-бухгалтерии: системы типа: "Проводки - Учетные регистры - Главная книга - Баланс". К этому классу относятся программы, предназначенные, в основном, для малого бизнеса, с ограниченным, но с самым необходимым набором решаемых задач. Они обеспечивают ведение единого журнала хозяйственных операций с получением по запросам различных учетных регистров (мемориальных ордеров, журнальных ордеров, оборотно-сальдовых ведомостей, карточек счета), оборотно-сальдового баланса, главной книги,120

сальдового отчетного баланса и стандартных форм финансовой отчетности. Как правило, мини-бухгалтерии имеют встроенные средства (макроязыки), обеспечивающие возможность создавать программные процедуры, автоматизирующие типовые операции, формирование документов и отчетности, однако для этого необходима определенная квалификация пользователя системой.

СИСТЕМЫ КОМПЬЮТЕРНОГО УЧЕТА

"1С:

Бухгалтерия ";

"Инфо-

бухгалтер";

"Турбо-

бухгалтер";

"Финансы без

проблем"

и др.

Интегрированные системы учета

"1С: Бухгалтерия

7.5":

"БЭСТ-2.3";

"Интегратор";

"Инфин-

Бухгалтерия";

"ЛокИС":

"Фин-Экю"

Комплексные или корпоративные системы учета

"БЭСТ-4"; и другие

Создание

программных

комплексов под

ключ из

программных

модулей

"БОСС-Корпорация"; "Фирма КСТ"

и другие

Рис. 2.13 Классификация бухгалтерских программ Интегрированные системы . Они ориентированы также на малые и средние предприятия, но дополнительно к базовым возможностям мини-бухгалтерий предъявляются более высокие требования, обусловленные большим объемом и разнообразием бухгалтерских операций: реализация нескольких моделей типа "Учет материальных ценностей", "Учет основных средств", "Учет заработной121

платы" и других; количественно-суммовой учет; больший перечень формируемых документов; возможность работы на нескольких компьютерах в рамках локальной компьютерной сети (ЛВС). Такие программы имеют общую базу данных, обеспечивают одноразовый ввод данных, согласованную работу персонала в режиме реального времени и объединяют ведение всех разделов учета единой методикой, принятой на предприятии. Сюда изначально относились разработки таких фирм как ЦИТ "Парус", "Комтех+", "Атлант" и др. Вместе с тем, разработки таких фирм как фирма "1С" (программа "1С бухгалтерия"), фирма "Диц" (программа "Турбо-Бухгалтер") и других, которые первоначально создавали мини-бухгалтерии, стали переходить в разряд интегрированных систем, благодаря включаемым в нее дополнительным модулям , а также введением дополнительных возможностей и новых режимов работы. Эти системы потому и названы интегрированными, так как в базовый их вариант были интегрированы -встроены дополнительные возможности, расширяющие круг пользователей программы. Комплексные или корпоративные системы ориентированы на предприятия со сложной организационной структурой, предполагающей ведение учета по центрам затрат, ответственности, географическим и другим зонам, и большими объемами учетной информации (свыше 10 тыс. операций и первичных документов в месяц). Это уже не одна программа, а целый набор (комплекс) функционально законченных и взаимосвязанных автоматизированных рабочих мест (АРМ), установленных на компьютерах соответствующих структурных подразделений и с соттветствующеи технологией обмена данными на значительных расстояниях. Наиболее распространенным правилом взаимодействия является обмен информацией по "журнально-ордерному" принципу: "с кредита собственных счетов в дебет счетов других участков учета". Основные требования к системам такого рода: надежная и быстрая обработка и передача информации, легкость настройки на учетную методику для всех АРМов, поддержка развернутого аналитического учета, возможности решения задач управления, анализа и сбыта.122

Дополнительным классом следует выделить наборы программных модулей, из которых фирма-разработчик по договору с заказчиком создает индивидуальный комплекс программ или универсальную программу "под ключ". Такие программы также называют "Эккаунт кутюр" - индивидуально дорабатываемые и внедряемые системы на базе типового бухгалтерского ядра . В этом направлении успешно работает фирма "БОСС-корпорация". Вместе с тем, следует согаситься с тем, что время для таких разработок в нашей стране еще не настало по двум основным причинам: а) достаточно узкий рынок сбыта из-за высокой себестоимости разработок подобного типа и невозможности их тиражирования; б) конкуренция со стороны разработчиков перечисленных ранее тиражируемых пакетов программ. С другой стороны, некоторые фирмы, например, ростовская фирма КСТ, сознавая, что время для их вхождения на рынок тиражируемых бухгалтерских программ упущено, предлагают в содружестве с известными фирмами отдельные модули, которые могут быть легко подключены к уже имеющимся популярным программным продуктам, например, к "1С:Бухгалтерия".

Настоящая классификация бухгалтерских программ не претендует на полноту и всесторонность охвата всех существующих бухгалтерских программ. Например, в обзорах по бухгалтерским программам дополнительно выделяют программы типа "бухгалтерский конструктор", т.е. так называемые инструментальные программы, к которым, например, можно отнести прогрммы "1С:Торговля", "1С:Зарплата" и другие. Они могут рассматриваться как универсальные типовые заготовки, на базе которых и с помощью мощных инструментальных средств - встроенного макроязыка продвинутый бухгалтер-пользователь может сам, без обращения к специалистам, настроить типовой, а при необходимости и автоматизировать новый участок учета. Кроме того, выделяют дополнительным классом программы типа "Бухгалтерия-офис" , которые помимо чисто учетных функций обеспечивают поддержку управленческих решений, автоматизируют делопроизводство и т.п.; системы типа международного уровня, которые123

помимо российского учета автоматизируют учет в соответствии с международными стандартами МСФО-ОААР, а также другие классы программ, например, международные системы, поставляемые на отечественный рынок из-за рубежа и которые настраиваются также на российский план счетов.

В настоящее время предложение программ, автоматизирующих бухгалтерский учет на малых, средних и больших предприятиях, характеризуется таблицей, составленной на основе каталога программ, которая приводится в Приложении 3 к настоящей диссертационной работе.

В заключение настоящего раздела и главы рассмотрим с позиций концепции эквивалентности три такие наиболее известные системы- формы докомпьютерного счетоводства, как мемориально-ордерная, журнально-ордерная и учет с помощью системы оборотно-сальдовых ведомостей. Как уже отмечалось, в условиях компьютерного счетоводства эти три формы учета средствами учета не являются, но значение их как формы представления бухгалтерской информации от этого ничуть не умаляется, а напротив, именно при компьютерной форме учета появляется возможность получать эти регистры практически в любой аналитической группировке, за любой период, на любой момент времени и буквально за считанные секунды.

Ниже предлагаются логико-математические эквиваленты - модели перечисленных форм учета, основанные на логико-математической форме записи бухгалтерских проводок. Такой поход к изучению и анализу форм учета, насколько нам известно, является инновационным и, по нашему мнению, он более всего соответствует идеологии компьютерного учета, поскольку, и это уже отмечалось ранее, формы учета (мемориально-ордерная, журнально-ордерная, и т.п.) в условиях компьютерного учета не являются уже средством его ведения и потому особенно важно понимание того факта, что они могут трансформироваться одна в другую эквивалентными, т.е. изоморфными преобразованиями.124

Прежде всего, укажем, что под логико-математической моделью формы учета понимается логико-математическая форма записи проводки в основном регистре данной формы учета, поскольку ранее было показано, что учетный организация консалтинговых услуг регистр можно и следует, по нашему мнению, рассматривать как одну из форм изображения проводок, а именно, как табличную ее форму.

Логико-математическая модель мемориально-ордерной формы учета почти в точности соответствует исходной логико-математической форме проводки В(Х,У) = 8, но с некоторыми уточнениями: дебет или кредит счета фиксируется в зависимости от того, какой мемориальный ордер рассматривается, дебетовый - по дебету счета С0 = X или кредитовый -дебет счета С0 = V.

Таким образом, 1-ой записи по дебету в мемориальном ордере счета С0 будет соответствовать логико-математическая проводка В ; (С0, У О = 8 ;, где У; - кредит корреспондирующего счета, 8} - сумма операции, соответствующая 1-ой записи.

Соответственно, ,)-ой записи по кредиту в мемориальном ордере счета С0 будет соответствовать логико-математическая проводка В ^ (Х^ , С0) = 8^ , где X; - дебет корреспондирующего счета, 83 - сумма операции, соответствующая ^ой записи.

Итоги мемориального ордера определяются формулами как соответствующие суммы:

п

В ; (С°, o) = X В у (С0, У;) - дебетовый оборот мемориального ордера

1=1

счета С0 , где точка "o" справа обозначает, что суммирование произведено по кредиту корреспондировавших счетов; п - число записей по дебету счета.

т

В $ (;С<}) = X В з (Х| ,С°) - кредитовый оборот мемориального ордера

счета С0 , где точка "o" слева обозначает, что суммирование произведено по дебету корреспондировавших счетов; т - число записей по кредиту счета.125

Логико-математическая модель журнально-ордерной формы предполагает запись проводки в виде многоместного предиката, где в отличие от всех других форм учета нужно заранее знать кредитуемые корреспондирующие счета (у) , у2 , ..., у-} , ... , ут ) с дебетом счета С0 и дебетуемые корреспондирующие счета (XI , х2 , ..., х) , ... , хп ) с кредитом счета С .

Е{С° , (у, , у2 , ..., У) , ... , Уп, )} = ( р1 , Р2 , ..-, Р^ , ..-, Рт) -

корреспонденция счетов, записанная в форме многоместного -"журнально-

ордерного" предиката: "с кредита счетов в дебет счета с0".

Здесь рз (]=1,2, ..., т)- логические переменные, принимающие значения

1 или 0 в зависимости от того, с кредитом какого счета у} корреспондирует

дебет счета С0 :

Г р$ = 1 - если дебет счета С0 корреспондирует с кредитом счета у^

[_ р,- = 0 - иначе, т.е. если дебет счета С0 не корреспондирует с кредитом

счета у,;

Проводка определяется как произведение суммы операции на

корреспонденцию в журнально-ордерной форме. Так, проводка по дебету

счета С0 определяется следующим образом:

В-Е{(С°,(У1 ,у2, ...,30, ... , Ут)} = В(р, ,р2, ...,р}, ...,Р")

Например, если дебет счета С0 корреспондирует с кредитом счета у-}, то Рз =1, а все остальные логические переменные равны нулю. Поэтому автоматически получаем:

В{с° , (у, , у2, ..., у} , ... , ут )} = ( 0, , 02 , ..., 3,- , ..., 0т) - проводка, записанная в журнально-ордерной форме: "с кредита счетов в дебет счета с0". ЗдесьВ{с0,(у, ,у2,...,и, ...,ут)}=3-Е{(С°,(у1, у2,...,", ooo ,ут)}.

Е{(Х, , Х2 , ..., X! , ... , Хп ), С0} = ( р, , р2 , ..., Р! , ..., рп) -

корреспонденция счетов, записанная в форме многоместного - "журнально-ордерного" предиката: "с дебета счетов в кредит счета С0".126

Здесь р; 0=1,2, ..., п)- логические переменные, принимающие значения 1или 0 в зависимости от того, с дебетом какого счета X; корреспондирует кредит счета С0:

|- р; = 1 - если кредит счета С0 корреспондирует с дебетом счета X;; 1 р{ = 0 - иначе, т.е. если кредит счета С0 не корреспондирует с дебетом счета X;;

Например, если кредит счета С0 корреспондирует с дебетом счета х,, то р; =1, а все остальные логические переменные равны нулю. В результате получаем следующую запись проводки:

8-Е{(х, ,х2, ...,х;, ... ,хп),с°}= 5-(р1 ,р2, ...,р,,...,рп)

или, что то же самое: В{(х, ,х2, ...,х,,... ,хп),с0} = (0, ,02, ..-,31, ...,0т). Сводная проводка - итог "дебетовой стороны журнала-ордера":

N

2 ВГ{С°, (у, , у2,..., я,..., ут)} = (СО,, С02,..., СО;,..., СОт),

г=1

где суммирование ведется от ^=\ до Ы, т.е. по записям дебетовой стороны

журнала; СО1 , С02, ..., СО,, ..., СОт - суммы оборотов по соответствующим

корреспонденциям дебета счета С0 с кредитами счетов у! , у2 , ..., у|, ... , ут.

Например, СО, = IВ (С0, у,), С02 = IВ (С0, у2 ) и т.д.

Сводная проводка - итог "кредитовой стороны журнала-ордера":

м

Е Вч{(х, , х2,..., х;,..., х"), С0} = (СО, , С02,..., СО,,..., СОп),

где суммирование ведется от ^=1 до М, т.е. по записям дебетовой стороны журнала; СО, , С02, ..., СО;, ..., СОп - суммы оборотов по соответствующим корреспонденциям кредита счета С0 с дебетами счетов х, , х2 , ..., х, , ... , хп. Например, СО, = I В (х,, С0), С02 = X В (х2, С0) и т.д.

Логико-математическая модель учета с помощью оборотно-сальдовых ведомостей (ОСВ) предполагает запись проводки в виде двухместного предиката:127

Ес° (X) = (р1 , рг ) - корреспонденция счета С0 с другим бухгалтерским счетом (БС).

Здесь логические переменные р1 = 1; р2 =0, если дебет счета С0 корреспондирует с кредитом X. Иначе: р! = 0; р2 =1, т.е. если кредит счета С0 не корреспондирует с дебетом X.

Соответственно, как всегда, бухгалтерская проводка определяется путем умножения суммы операции 8 на корреспонденцию: 8-Ес° (X) = 8- (р,, р2).

Так, например, проводка Д-т 60, К-т 50 = 8 - предоплата поставки товара в сумме 8 д.е. соответствует следующей записи в ведомости счета С0 = 60 "Расчеты с поставщиками" в корреспонденции с Х=50 "Касса": 85о (60) = 8-(1,0) или, что то же самое: В6о (50) = (8,0). Отсюда по позиции суммы 8 заключаем, что дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками" корреспондирует с кредитом счета 50 "Касса".

С другой стороны, проводка Д-т 41, К-т 60 = 8 - поступление товара в счет предоплаты поставщику на сумму 8 д.е. соответствует следующей записи в ведомости счета С0 = 60 "Расчеты с поставщиками" в корреспонденции с Х=41 "Товары": В6о (41) = 8- (0 , 1 ) или, что то же самое, В6о (41) = (0,8). Отсюда по позиции суммы В в кредитовой позиции заключаем, что кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками" корреспондирует с дебетом счета 41 "Товары".

Итоги оборотно-сальдовой ведомости по счету С°:

Е Вс° (X) = (СО, , С02), где СО,=В(С°, o) - дебетовый оборот , С02 = В( o,

С0) - кредитовый оборот счета С0.

Таким образом, каждой из трех рассматриваемых форм учета (М-О, Ж-О, ОСВ) можно поставить во взаимно-однозначное (изоморфное) соответствие ее логико-математическую модель-ЛММ ( рис. 2. 14):

С другой стороны, нетрудно убедиться, что ЛММ форм учета попарно эквивалентны. На рис.2.14 этот факт показан прямыми и обратными стрелками взаимно-однозначного преобразования: А45 и А54 , А56 и А65.128

Откуда, согласно свойству транзитивности, следует и эквивалентность: "ЛММ М-О формы учета" "-+ "ЛММ ОСВ формы учета".

Рис. 2.14 Формы учета и их логико-математические эквиваленты

Из того же свойства транзитивности отношения эквивалентности

следует и эквивалентность прообразов логико-математических моделей, т.е.

самих форм учета (рис.2.15):

М-О форма учета

Рис. 2.15 Формы учета и их эквивалентность Например, для доказательства эквивалентности мемориально- ордерной

и журнально-ордерной форм учета достаточно построить цепочку отношений:

("М-0"<-> "ЛММ М-О ") & ("ЛММ М-О "~ "ЛММЖ-О") & ("ЛММЖ-О"

^ "Ж-О").

Отсюда, исключая в соответствии со свойством транзитивности

внутренние члены отношений, получаем отношение эквивалентности крайних129

членов: "М-0""-> "Ж-О". Таким образом, буквально в нескольких строчках получено доказательство эквивалентности мемориально-ордерной и журнально-ордерной форм учета.

Эквивалентность рассмотренных трех форм бухгалтерского учета означает на практике тот факт, что записи, выполненные в одной из форм учета всегда могут быть преобразованы в соответствующие записи двух других форм учета и, наоборот. Можно также показать, что записи, выполненные в журнале операций, всегда могут быть преобразованы в записи каждой из трех рассмотренных форм и, наоборот.Все это, в частности, означает, что журнал операций можно рассматривать как общую базу данных для всех рассматриваемых форм учета. Именно это обстоятельство и определяет идеологию компьютерного счетоводства, где практически единственным регистром является журнал операций, а все остальные формы получаются из него эквивалентными, т.е. изоморфными преобразованиями, как и сводные регистры, которые также формируются непосредственно из журнала операций, но с помощью гомоморфных, т.е. неэквивалентных преобразований.

Все сказанное относительно эквивалентности форм бухгалтерского учета справедливо и для докомпьютерного счетоводства, но восприятие этого факта, кстати интуитивно понимаемое бухгалтерами-практиками,7 было затруднено по чисто психологическим причинам, из-за упомянутых выше ограничений по логико-вычислительным возможностям человека, занятого рутинной бухгалтерской работой с помощью средств докомпьютерной вычислительной техники. Поэтому идеи эквивалентности форм бухгалтерского учета не могли быть восприняты в полной мере потому, что не было большого смысла и целесообразности в обсуждении вопросов перехода

7 Доказательством этого может служить тот факт, что бухгалтеры, используя, например, журнально-ордерную форму счетоводства в условиях докомпьютерной бухгалтерии, как правило, не ведут журнал операций, как того требуют инструкции по учету, обходясь таким образом эквивалеными ему хронологическими регистрами - журналами-ордерами по каждому счету.130

от одной формы учета к другой. Если вдруг такой повсеместный переход и осуществлялся на практике, то, как правило, в "принудительно-добровольном" порядке, что вызывало обычно негативную псхологическую реакцию бухгалтерских работников, поскольку ломался привычный уклад счетоводства, в котором система учетных регистров, соответствующая данной форме учета, служила, в первую очередь, средством ведения самого учета.

Любопытно, что на первых этапах компьютеризации учета факт эквивалентности форм бухгалтерского учета еще не был осознан разработчиками автоматизированных бухгалтерских систем, так как, например, встречались бухгалтерские программы, где первичные данные заносились не в журнал операций, а непосредственно, в экранные образы журналов - ордеров, что по понятным причинам сводило на нет эффект от автоматизации учета.

В дальнейшем было понято, что в условиях компьютерного счетоводства формы учета следует рассматривать не как средства его ведения, а как соответствующие формы представления бухгалтерской информации на экране, в файле или в виде принтерной распечатки. С этого момента и произошел поистинне революционный прорыв в деле автоматизации бухгалтерского учета, поскольку была преодолена проблема дублирования одной и той же исходной информации, которую было невозможно полностью решить в условиях докомпьютерных средств вычислительной техники.

Выше с помощью предложенной диссертантом концепции эквивалентности форм представления и алгоритмов преобразования информации было впервые дано теоретическое обоснование того факта, что в условиях компьютерного счетоводства формы бухгалтерского учета уже не являются средствами его ведения - они есть только формы представления бухгалтерской информации в соответствующем компьютерном образе: экранном, файловом или в традиционном бумажном варианте в виде распечатки на принтере.

Кольвах, Олег Иванович